El passat 8 gener dos advocats de DMS Consulting, Alejandro del Camp i Miquel Mas, vam estar presents en una vista pública en el TJUE, a Luxemburg, amb la qual va quedar vista per a Sentència la demanda de la Comissió Europea contra Espanya per discriminar a no residents amb l’Impost sobre Successions i Donacions.
Al no intervenir l’Advocat General de la Unió Europea la Sentència podria dictar-se dins de pocs mesos i podria tenir una enorme transcendència, ja que, de ser condemnada Espanya, podria forçar canvis importants en aquest impost, en la línia d’harmonitzar-ho en tot l’Estat, i podria habilitar la possibilitat de sol·licitar i aconseguir la devolució d’impostos excessius pagats en els últims anys per herències o donacions entre no residents (que no estiguin prescrits i siguin superiors als aplicables als residents en les diferents Comunitats Autònomes).
Antecedents
La CE va demandar a Espanya mitjançant un recurs per incompliment interposat el 7 març 2012 (Assumpte C-127/12), sol·licitant que es declari que Espanya ha infringit els articles 21 i 63 del Tractat de Funcionament de la Unió Europea (TFUE) i els articles 28 i 40 de l’Acord sobre l’Espai Econòmic Europeu (EEE) per la introducció de normes discriminatòries en matèria d’Impost de Successions i Donacions que disposen que els no residents paguin imposats més alts que els residents.
Els motius i principals al·legacions de la Comissió Europea van ser les següents:
1) A Espanya, l’Impost sobre Successions i Donacions és un impost estatal la regulació bàsica del qual es troba en la Llei 29/87 de 18 de desembre de 1987, així com en el Reglament aprovat pel Reial decret 1629/1991, de 8 de novembre. La gestió i el rendiment de l’impost han estat cedits a les CCAA, si bé la normativa estatal serà aplicable en els casos que la mateixa determina, principalment en els casos en els quals no hi ha punt de connexió personal o real amb una Comunitat Autònoma.
2) En totes les CCAA que han exercit la seva competència normativa sobre l’Impost de Successions i Donacions, la càrrega fiscal suportada pel contribuent és considerablement menor a la imposada per la legislació estatal, la qual cosa provoca diferència en el tracte fiscal dispensat a les donacions i successions entre els causahavents i donataris residents a Espanya i els no residents; entre els causants residents a Espanya i els no residents; i entre les donacions i disposicions similars de béns immobles situats dins i fora d’Espanya.
En aquest sentit, la Comissió Europea ja havia demanat oficialment a Espanya el 5 de maig de 2010 (IP/10/513) i després el 17 de febrer de 2011 que prengués mesurades per garantir el compliment de les normes de la UE en matèria d’Impostos sobre Successions i Donacions, però al no modificar Espanya la seva legislació sobre aquest tema la CE va decidir portar-la al TJUE.
Desenvolupament de la vista pública
La vista pública, celebrada el passat 8 gener, és la segona fase del procediment i va tenir lloc després d’una primera fase escrita en què totes les parts del litigi van presentar les seves observacions per escrit al jutge responsable de l’assumpte.
En la vista van intervenir com a Agent de la Comissió Europea Fructuoso Jimeno-Fernández, i com a representant d’Espanya l’advocat de l’Estat Alejandro Rubio González.
El Tribunal estava compost per 5 jutges: Rosario Silva de Lapuerta (Presidenta), José Luís da Cruz Vilaça (Ponent), George Arestis, Jean-Claude Bonichot i Alexander Arabadjiev.
La vista es va desenvolupar de forma àgil i informal, amb constants interrupcions dels jutges durant les intervencions de les parts, per fer comentaris o formular preguntes. Es va parlar pràcticament tot el temps en castellà, excepte un parell d’intervencions d’algun jutge en francès, perfectament traduïdes per intèrprets situats en cabines de vidre a banda i banda de la sala.
Va començar prenent la paraula el representant de la Comissió Europea que va destacar les següents qüestions:
1) Els articles 32 i 48 de la Llei estatal 22/2009, de 18 de desembre, per la qual es regula el sistema de finançament de les Comunitats Autònomes, infringeixen el Dret de la Unió Europea perquè, exclusivament en relació amb els residents a Espanya, cedeixen l’Impost sobre Successions i Donacions a les Comunitats Autònomes (art.32) i donen poder normatiu a aquestes (art.48) per introduir avantatges fiscals que s’aplicaran només en funció de la residència del que mor o del donatari, o del lloc de situació dels béns.
2) Sent tals, contraris als articles 21 (Lliure circulació de persones) i 63 (Lliure circulació de capitals) del Tractat de Funcionament de la Unió Europea (TFUE) i els correlatius articles 28 i 40 de l’Acord sobre l’Espai Econòmic Europeu (EEE), perquè les Comunitats Autònomes han exercicit la seva potestat reduint de manera significativa l’Impost sobre Successions i Donacions aplicables als residents, permetent-los pagar menys que els no residents, i tal discriminació determina decisions tan importants com on residir i en quins béns invertir.
3) Va explicar el sistema de liquidació de l’Impost Successions i Donacions a Espanya, indicant que el primer és la determinació de la base imposable bruta, que es calcula amb la Llei estatal 29/1987 reguladora de l’Impost sobre Successions i Donacions, i que és després quan entren en joc reduccions (per determinar base imposable neta) i bonificacions (per determinar quota neta) que han estat millorades per les Comunitats Autònomes per als seus residents. I en aquest sentit, va assenyalar que la residència no es té en compte per a la determinació de la base bruta, alguna cosa que després va ser molt criticat pel representant d’Espanya, i va haver de reconèixer (rectificant el que s’havia manifestat en la fase escrita) que les tarifes aplicables no estan fixades només per l’Estat sinó que també poden ser modificades per les CCAA.
A això, el jutge José Luís da Cruz Vilaça va interrompre l’exposició del representant de la Comissió preguntant-li si només impugnaven la Llei estatal 22/2009, alhora que va apuntar que la normativa estatal en si mateixa no té l’efecte reprovat per la Comissió Europea, que en tot cas serien les CCAA en legislar les que provoquen discriminació. I en aquest sentit, un altre dels jutges va plantejar que si, per exemple, la meitat de les CCAA no exercien les seves competències per modificar l’impost, aleshores, l’incompliment seria només parcial. A la formulació de tals preguntes, el representant de la CE va respondre que la llei estatal permet una discriminació en funció de la residència i que això ja és un incompliment, i que en tot cas hi hauria suficient en que una sola CCAA aprovés normes discriminatòries per materialitzar-se l’incompliment. Enfront de tal resposta, un altre dels jutges va plantejar si no era més que una conseqüència inevitable de l’autonomia reconeguda per la Constitució, al que el representant de la CE va contestar que la discriminació està en el centre, en la Llei estatal des del moment que permet només a residents aplicar normes autonòmiques.
En aquest ordre de coses, el representant de la Comissió Europea va reconèixer les grans diferències de tributació entre les diferents Comunitats Autònomes i va fer referència a l’Acte del Tribunal Suprem espanyol de maig de 2013 que considera inconstitucional la llei valenciana reguladora de l’Impost Successions i Donacions per discriminar a residents d’altres Comunitats, estant aquesta qüestió pendent de resoldre pel Tribunal Constitucional. A continuació, va seguir assenyalant que si bé l’article 65 del Tractat de Funcionament de la Unió Europea permet a un Estat aplicar disposicions que distingeixin entre contribuents la situació de les quals difereixi pel que fa al seu lloc de residència o pel que fa als llocs on estigui invertit la seva capital, això és una excepció a l’article 63 (que garanteix la lliure circulació de capitals) i que en el present cas es discrimina a contribuents amb situacions objectivament comparables, sense que concorrin els requisits de proporcionalitat i justificació. Per a la CE la normativa controvertida no està justificada per una raó imperiosa d’interès general, ni pot considerar-se necessària per preservar l’eficàcia dels controls fiscals.
Seguidament, va intervenir el representant d’Espanya destacant els següents punts:
1) En primer lloc, va començar la seva intervenció assenyalant que, enfront del manifestat pel representant de la CE, la residència sí que afecta a la base imposable de l’Impost sobre Successions i Donacions, ja que els residents tributen per obligació personal sobre tots els béns que heretin o els siguin donats (situats en qualsevol lloc del món), mentre que els no residents tributen per obligació real únicament pels béns adquirits situats a Espanya. En aquest sentit, va posar un exemple (en la nostra opinió descaradament al seu favor) d’un pare resident a Madrid que mor amb un bé a Espanya valorat en 50.000 Euros i un altre bé a l’estranger valorat en 800.000 Euros, sent els seus hereus a parts iguals un fill resident a Madrid i un altre resident a l’estranger, destacant que en tal suposat un i un altre fill pagarien aproximadament el mateix, una mica menys d’1.000 Euros cadascun, pagant fins i tot una mica menys l’hereu no resident.
2) A continuació, en relació al sistema de liquidació de l’impost, va destacar que les Comunitats Autònomes tenen competència per modificar reduccions per parentiu, tarifa, bonificacions, etc… indicant que existeixen a Espanya uns 187 beneficis fiscals autonòmics. Seguidament, va assenyalar que no hi ha infracció de l’article 40 de l’Acord sobre l’Espai Econòmic Europeu (EEE), que prohibeix les restriccions dels moviments de capitals i les discriminacions en aquest àmbit, ja que les relacions jurídiques amb un Estat no UE han d’entendre’s com a relacions amb tercers països.
3) Seguidament, va destacar que la nostra normativa de l’Impost sobre Successions i Donacions tracta de forma diferent a contribuents la situació de les quals difereix (residents / no residents) i que tal fet està permès per l’article 65 del Tractat de Funcionament de la Unió Europea. Va destacar, també que la Unió Europea no afecta a l’ordenament constitucional i referint-se a l’article 4.2 del Tractat de la Unió Europea que estableix que “La Unió respectarà la igualtat dels Estats membres davant els Tractats, així com la seva identitat nacional, inherent a les estructures fonamentals polítiques i constitucionals d’aquests, també referent a l’autonomia local i regional…”
4) A tot això, va afirmar que la demanda de la Comissió Europea es basa en la presumpció que la competència normativa que es concedeix a les CCAA per la Llei 22/2009 s’exercirà de forma discriminatòria, que les CCAA poden baixar l’impost però que també ho poden pujar, i que el que s’hauria de jutjar és el resultat concret de l’exercici d’aquesta competència i no la pròpia Llei 22/2009. (A tal afirmació, no obstant això, un dels jutges, va declarar que tal fet no és una presumpció posat que la discriminació s’ha produït)
5) Finalment, el representant d’Espanya, va acabar el seu parlament aclarint que la Llei 22/2009 no cedeix a les CCAA l’impost corresponent a no residents perquè la pròpia Constitució espanyola no permet aquesta cessió respecte de coses alienes al territori de la CCAA.
A continuació, en el torn de rèplica del representant de la Comissió Europea, aquest es va declarar estupefacte amb l’exemple posat pel representant d’Espanya, assenyalant que es tractava d’un cas de laboratori. I en aquest sentit, va insistir que s’ha constatat la brutal diferència de tractament i que només cal que una sola CCAA hagi exercit la seva competència rebaixant l’impost als seus residents respecte del pagat per no residents perquè hi hagi incompliment del Dret de la Unió Europea
La vista va concloure amb la contestació del representant d’Espanya que va insistir que els contribuents no residents tributen únicament pels béns situats a Espanya, que les CCAA poden baixar l’impost però que també poden pujar-ho modificant la tarifa, i que l’important és el resultat concret de l’exercici de les seves competències per part de les CCAA.
La presidenta del Tribunal Dª. Rosario Silva de Lapuerta va posar punt final a la vista assenyalant que en aquest assumpte no es presentarien conclusions per part de l’Advocat General de la UE i que quedava ja vist per a sentència.
Conclusions
Fins a la celebració de la vista molts pensàvem que l’assumpte acabaria clarament amb una condemna a Espanya per infringir el Dret de la Unió Europea en discriminar amb l’Impost sobre Successions i Donacions als no residents, sobretot després de la recent Sentència del TJUE de 17 octubre 2013 en la qual es considera contrària al Dret UE una norma alemanya reguladora de l’Impost sobre Successions per discriminar a no residents.
No obstant això, després de sentir les intervencions d’ambdues parts durant la vista i, sobretot, les preguntes i comentaris dels jutges, el resultat de la sentencia sembla bastant incert.
El problema radica que a Espanya tenim 17 Comunitats Autònomes i que cadascuna ha legislat i “discriminat” de forma diferent, en major o menor mesura, de manera que els jutges poden acabar no veient clara aquesta discriminació donada la gran complexitat del nostre sistema de finançament autonòmic i prefereixin no entrar a qüestionar aquest sistema condemnant a Espanya.
Al meu entendre, la discriminació de no residents és molt clara en bona part de nostres CCAA, respecte del que paguen els seus residents pel mateix impost, però no és estrany que els costi als jutges entendre el nostre sistema de finançament autonòmic i el joc de la Llei 22/2009 en combinació amb les diferents normatives autonòmiques, i els resultats concrets d’aquest “joc”. De fet, a mitjans del passat mes de desembre es va publicar un estudi de l’OCDE en el qual s’arriba a la conclusió que Espanya és el país tributàriament més descentralitzat de l’OCDE, tal com es comenta en aquest article.
A tot això, caldrà esperar uns mesos per conèixer la Sentència però, així i tot, penso que, amb independència del resultat, aviat es produiran canvis importants en l’Impost sobre Successions i Donacions. Aquestes pressions de la Comissió Europea i ara també del Tribunal Suprem espanyol (que considera inconstitucional la normativa valenciana per discriminatòria), així com la necessària revisió del sistema de finançament autonòmic per 2015, provocaran importants canvis a curt termini. De fet el Govern va nomenar a mitjans del 2013 una Comissió d’Experts per preparar una reforma total del sistema tributari a Espanya, i es revisaran també Impostos cedits a les Comunitats Autònomes com el de Successions i el de Patrimoni. Aquesta reforma es prepararà durant el 2014 i podria entrar en vigor al 2015. Suposarà segurament una harmonització de l’Impost sobre Successions i Donacions en tota Espanya, evitant grans diferències entre Comunitats Autònomes i entre residents i no residents. Podria pujar l’Impost en algunes Comunitats que actualment cobren molt poc o gens als seus residents (Balears, Madrid, etc.), i baixar l’Impost a pagar pels no residents o pels residents en altres Comunitats cares (Andalusia, Extremadura, etc.)
Alejandro del Campo Zafra
Advocat-Asesor Fiscal a DMS Consulting. Despatx que patrocina el concurs RESET per a emprenedors universitaris i compromés amb la societat, especialment en la formació superior de futurs especialistes en la matèria.
